Что делать с культурной разнородностью компании и как обеспечить включенность представителей разных культур? В главе 4 «Справедливость» мы в качестве одного из важных аспектов модели работы мечты обсуждали ощущение равноправия. Там мы отметили, что выдающиеся компании

СФЕРЫ ПОЛИТИКИ УЧР Политика УЧР выражает как общие, так и частные (касающиеся отдельных аспектов) принципы философии организации. Основные пункты, которые могут быть включены в декларацию политики организации, изложены

СФЕРЫ И ЦЕЛИ КОММУНИКАЦИЙ Основные сферы коммуникаций и связанные с ними цели изложены в табл. 54.1.На отношения с работниками главным образом влияют управленческие и внутренние коммуникации, хотя внешние представляют дополнительный источник информации. Стратегия

Сферы интересов Но как определить, какие аспекты важны, тем более в той сфере, в которой сам коуч не обладает специальными знаниями? Основной принцип: вопросы следуют за интересом и ходом мыслей подопечного, а не коуча. Если коуч возьмется направлять разговор, он снизит

Шаг 4: оценка культурной совместимости О совместимости культур мы говорим тогда, когда у двух компаний схожие культуры, позволяющие им понимать, уважать культурные ценности и убеждения друг друга и работать в рамках этих ценностей. Иными словами, альянс эффективен тогда,

Учет затрат по содержанию социальной сферы. К социальной сфере относят объекты, которые призваны обслуживать бытовые нужды работников предприятия (столовые, пекарни, бани, прачечные, жилищно-коммунальные хозяйства, детские дошкольные учреждения, ремонтные, пошивочные и другие объекты). В состав учета затрат по содержанию социальной сферы могут быть предусмотрены следующие субсчета:

• 1. Жилищно-коммунальное хозяйство;
• 2. Предприятия общественного питания;
• 3. Лагеря отдыха и труда;
• 4. Детские дошкольные учреждения;
• 5. Учреждения культурно-бытового назначения;
• 6. Подсобное сельское хозяйство.

Учет затрат объектов социальной сферы по установленной для них номенклатуре статей расходов ведется в «Ведомости учета затрат социальной сферы» или в соответствующей машинограмме. Запись в ведомость или машинограмму производят из разработочных таблиц «Распределение расхода заработной платы и материалов», «Расчет амортизации основных средств», «Распределение услуг вспомогательных производства» и других сводных таблиц и документов.

Данные, отраженные в «Ведомости учета затрат социальной сферы», используются для контроля за расходами по каждому объекту социальной сферы. По большинству объектов незавершенное производство отсутствует, либо его не принимают во внимание при калькулировании из-за незначительных размеров.

Учет брака в производстве. Количество производимой продукции является определяющим в общественной оценке результатов деятельности каждого предприятия. Забота о чести своей марки, конкурентоспособность продукции должны быть предметом профессиональной и патриотической гордости каждого трудового коллектива. Предприятие должно осуществлять контроль за качеством продукции и содействовать работе отделов технического контроля (ОТК). Выпуск недоброкачественной продукции приводит к неотвратимым потерям в доходе коллектива, заработной плате, социальных благах.

Браком продукции считают изделия (полуфабрикаты, детали, узлы, работы), которые не соответствуют качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по прямому назначению. Брак классифицируется следующим образом:

По месту возникновения - внутренний (выявленный до отправки или отпуска продукции покупателю) внешний (выявленный у покупателя);

По характеру обнаруженных дефектов - окончательный (неисправимый), который невозможно или экономически нецелесообразно исправлять, и исправимый;

По причинам возникновения - нарушение технологии производства, некачественные полуфабрикаты и т.п.

Себестоимость внутреннего окончательного брака состоит из прямых затрат, включая накладные расходы.

Стоимость внешнего брака состоит из производственной себестоимости продукции (изделий), окончательно забракованной потребителями; возмещенных покупателю затрат, понесенных им в связи с приобретением этой продукции; расходов на демонтаж забракованных изделий; транспортных расходов, вызванных заменой забракованной продукции; расходов на исправление забракованной продукции у потребителя, если она относится к исправимому браку.

Для определения потерь от внутреннего и внешнего брака, относимых на себестоимость продукции, к стоимости внутреннего и внешнего окончательного брака прибавляют затраты на исправление брака и вычитают стоимость забракованной продукции по цене ее возможного использовании; суммы, фактически удержанные с виновников брака; суммы возмещения убытков; суммы, присужденные коллегией по хозяйственным делам суда или фактически взысканные с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов и полуфабрикатов, вызвавших брак изделий.

Потери от внутреннего брака отражаются в издержках производства того месяца, в котором выявлен брак, а потери от внешнего брака - в том месяце, в котором получены и приняты претензии (рекламации) покупателей забракованной продукции.

Бухгалтерский учет и определение потерь от брака осуществляется бухгалтерией, а оперативно-технический контроль - ОТК предприятия.

На обнаруженный окончательный или исправимый брак ОТК составляется «Акт о браке» (ф. №Т-46). Исправление брака, допущенного рабочим по его вине, производится без выписки наряда. Если же брак исправляется рабочим, не являющегося виновником этого брака, то на такую работу выписывается в общем порядке наряд, на котором ставится штамп «Переделка брака».

Для организации надлежащего учета потерь от брака и систематизации сведений о браке на предприятиях должен быть установлен перечень причин брака и его виновников.

Перечень причин и виновников брака шифруется и доводится до всех цехов и подразделений предприятия. Шифры причин и виновников брака проставляются на документах, связанных с затратами по исправленному и неисправленному браку.

Потери от брака ежемесячно списываются из счета издержек производства, и включается в себестоимость соответствующих видов продукции. В индивидуальных и мелкосерийных производствах потери от брака могут быть отнесены на стоимость незавершенного производства при условии, что эти потери относятся к определенному заказу, выполнение которого не закончено. Во всех остальных случаях потери от брака, как правило, включаются в себестоимость готовой продукции.

Потери от внешнего брака, относящиеся к основной продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списываются на себестоимость таких же изделий, произведенных в текущем отчетном периоде.

В тех случаях, если подобная продукция в текущем месяце не изготавливалась, потери от внешнего брака распределяются по видам готовой продукции в порядке, установленном для накладных расходов.

Затраты на гарантийный ремонт сверх установленной нормы затрат на гарантийный ремонт в период гарантийного срока. Гарантийный срок - одно из важнейших средств повышения качества продукции, увеличения ее надежности и долговечности, обеспечения высоких потребительских свойств изделий. Гарантийный срок устанавливается государственными стандартами или техническими условиями. Поставщик (изготовитель) обязан безвозмездно исправить недостатки продукции, на которую установлен гарантийный срок, или заменить ее, если он не сможет доказать, что недостатки возникли из-за нарушения покупателем правил пользования продукцией ее хранения.

Затраты на гарантийный ремонт покрываются за счет средств гарантийного резерва, создаваемого предприятием, производящим продукцию с гарантийным сроком ее использования. Если фактические затраты на гарантийный ремонт выше созданного предприятием резерва на эту цель, то они рассматриваются как производственный брак.

ВВЕДЕНИЕ 4
1 ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА ЗАТРАТ СОЦИАЛЬНОЙ СФЕРЫ 5
2 ОРГАНИЗАЦИЯ ДОКУМЕНТАЛЬНОГО ОФОРМЛЕНИЯ
РАСХОДОВ ПО СОДЕРЖАНИЮ СОЦИАЛЬНОЙ СФЕРЫ 19
3 СИНТЕТИЧЕСКИЙ И АНАЛИТИЧЕСКИЙ УЧЕТ, СПИСАНИЕ
ЗАТРАТ ПО СОДЕРЖАНИЮ СОЦИАЛЬНОЙ СФЕРЫ 22
4 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА И МЕТОДИКИ
РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ЗАТРАТ ПО СОДЕРЖАНИЮ СОЦИАЛЬНОЙ
СФЕРЫ 25
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 34
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 35

Организация бухгалтерского учета в сфере отражение издержек обращения, как основополагающее экономической стабильности предприятия представляет собой основной задачей предприятий общественного питания. Актуальность темы отчет об издержках обращения и наконец, Баланс предприятия, эти документы как никто яснее покажет насколько актуальна и не проста тема учета социальных издержек обращения. Составление документов по многочисленным статьям: Штрафы за простой товаров, финансовые санкции государственных налоговых служб за неправильное хранение товаров, издержки на судебные дела при краже товарно-материальных ценностей предприятия и дебиторская задолженность, лишь безмолвно скажут о ликвидации либо об экономическом подъеме предприятия. В документах это голые цифры, но для профессионального бухгалтера они будут выглядеть как точный план к действию.
Актуальность курсовой работы состоит в том, что необходимо подробно изучить вопросы учета издержек обращения на предприятиях общественного питания, выделение из всего многообразия теоретической литературы главные аспекты и особенности учета затрат.
Цель работы является рассмотрение оранизации учета затрат социальной сферы и определение пути усовершенствования.

1. Закон РК "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности" от 28 февраля 2007 г.
2. К. Друри. Введение в управленческий и производственный учет. – М.: Аудит, 1998г. – 783 с.
3. Ивашкевич В.В. Бухгалтерский и управленческий учет. – М.: Юристъ, 2003. – 618с.
4. Попова Л.А., Торшаева Ш.М., Управленческий учет. 13 шагов к успеху. Испытай себя. Сборник задач. Караганда, 2001. – 150с.
5. Радостовец В.К. финансовый и управленческий учет на предприятии. Раздел 2. Алматы,1997г.
6. К.Друри. Управленческий учет для бизнес – решений. – М.: ЮНИТИ, 2003. – 655с.
7. Гущина И.Э., Балакирева Н.М. Управленческий учет. Основы теории и практики. – М.: КНОРУС, 2004. – 192с.
8. Карпова Т.П. – М.: ИНФРА – М, 1997. – 392с.
9. Бухгалтерский управленческий учет / Под ред. Кизилова А.Н., Богатой И.Н. – Ростов – на - Дону, 2005. – 380с.
10. Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета / Под ред. Я.В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 1999. – 496с.
11. Рой Вандер Вил, В. Палий. Управленческий учет. ИНФРА – М. 1997. – 480с
12. Хонгрен Ч.Т., Дж. Фостер. Бухгалтерский учет. М.: Финансы и статистика, 2000. – 416с.
13. Управленческий учет. Учебное пособие / Под ред. А.Д. Шеремета. – М.: ФБК – Пресс, 1999. – 512с.
14. Попова Л.А., Торшаева Ш.М., Управленческий учет. 130 шагов к успеху. Проверь себя. – Караганда, 2002. – 164с.

"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", N 15, 2004

Многие акционерные общества, созданные в процессе приватизации государственных и муниципальных предприятий, получили в составе приватизируемого имущества объекты социальной инфраструктуры. В данной статье мы рассмотрим общий порядок учета затрат объекта социальной сферы, вне зависимости от его вида, а также на примере детского оздоровительного (спортивного) лагеря - порядок учета выручки и финансового результата.

Объекты социальной сферы могут оказывать самый обширный спектр социальных услуг. В своей практической работе бухгалтеры сталкиваются с необходимостью отражения операций по оказанию услуг санатория (профилактория), спорткомплекса, оздоровительного (спортивного) детского лагеря и других социальных объектов.

В организационной структуре предприятий чаще всего встречаются два варианта организации взаимоотношений объектов социальной сферы с собственником;

• создание учреждения для осуществления социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. За учреждением закрепляется имущество объекта социальной сферы на праве оперативного управления, а деятельность учреждения полностью или частично финансируется собственником;
• выделение в организационной структуре предприятия объекта социальной сферы в виде обособленного структурного подразделения.

В рамках данной статьи мы ограничимся рассмотрением порядка бухгалтерского учета в обособленном структурном подразделении, оказывающем услуги социального характера как работникам предприятия, так и сторонним потребителям.

Учет затрат объекта социальной сферы

Для учета затрат обслуживающих производств и хозяйств, в состав которых включаются и состоящие на балансе объекты социальной сферы, Планом счетов бухгалтерского учета ФХД организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (в ред. от 7 мая 2003 г.), выделен счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Независимо от вида оказываемых услуг, все затраты, включаемые в себестоимость услуг объекта социальной сферы, целесообразно поделить аналогично другим видам деятельности на прямые и косвенные. Прямые затраты отражаются непосредственно по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". В зависимости от характера понесенных расходов производятся следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 29 К-т сч. 70 - учтена заработная плата работников предприятия, обслуживающих объект социальной сферы

Д-т сч. 29 К-т сч. 69 - отражены суммы ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

Д-т сч. 29 К-т сч. 10 - списаны на затраты объекта социальной сферы использованные материалы, хозяйственный инвентарь, другие материальные ценности, в том числе медикаменты

Д-т сч. 29 К-т сч. 02 - отражены амортизационные отчисления по объектам ОС, используемых при оказании услуг объекта социальной сферы

Д-т сч. 29 К-т сч. 01 - списаны основные средства стоимостью не более 10 000 руб. или иного лимита, установленного в учетной политике

Д-т сч. 29 К-т сч. 60 - отражены работы, услуги сторонних организаций, непосредственно связанных с деятельностью объекта социальной сферы

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - выделен НДС по работам, услугам сторонних организаций, непосредственно связанных с деятельностью объекта социальной сферы

Д-т сч. 29 К-т сч. 79 - отражены работы, услуги других структурных подразделений, непосредственно связанных с деятельностью объекта социальной сферы

Д-т сч. 29 К-т сч. 76 - учтены прочие прямые расходы, непосредственно связанные с деятельностью объекта социальной сферы.

Помимо указанных расходов в ходе оказания услуг объектами социальной сферы возникают также затраты на организацию и управление его деятельностью, в состав которых включаются:

• оплата труда и отчисления на социальные нужды персонала управления объектом социальной сферы;
• амортизационные отчисления по основным средствам управленческого и общехозяйственного назначения;
• арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;
• другие аналогичные по назначению расходы.

Если объект социальной сферы оказывает только один вид услуг, то указанные затраты также будут прямыми и могут учитываться непосредственно по дебету счета 29.

Если же объект оказывает несколько видов услуг социального характера, затраты на организацию и управление являются косвенными и включаются в состав общепроизводственных расходов с последующим их распределением между видами услуг. Предварительно эти расходы учитываются на счете 25 "Общепроизводственные расходы", а по окончании отчетного периода списываются в дебет счета 29.

В зависимости от учетной политики организации чаще всего база для распределения общепроизводственных расходов выбирается либо пропорционально заработной плате производственных рабочих, занятых в данном виде деятельности, в общей сумме заработной платы производственных рабочих, либо пропорционально сумме прямых затрат по данному виду деятельности в общей сумме прямых затрат. Формирование затрат общепроизводственного характера аналогично формированию прямых затрат отражается следующими проводками:

Д-т сч. 25 К-т сч. 70, 69, 02, 01, 10, 60, 76 и др. - отражено формирование общепроизводственных расходов

Д-т сч. 29 К-т сч. 25 - включены управленческие расходы в затраты объекта социальной сферы.

Особенности определения выручки объекта социальной сферы

Являясь объектом организации детского отдыха, детский оздоровительный (спортивный) лагерь чаще всего используется лишь в период летних каникул школьников. Если в остальной период года этот объект не используется, то затраты по его поддержанию, в том числе на ремонт и оплату коммунальных услуг, могут значительно превысить суммы дохода, полученного в летний период.

Более того, для закрепления на предприятии работников, занятых в основных видах деятельности, решения их социальных проблем руководство предприятия может реализовывать услуги оздоровительного детского лагеря своим работникам по цене ниже себестоимости, а для определенных категорий работников - безвозмездно. При этом решение об оказании услуг по пониженной цене может быть закреплено в коллективном договоре.

В целях привлечения дополнительных ресурсов, достижения самоокупаемости объекта социальной сферы, а также для организации отдыха своих работников руководство предприятий часто использует детские оздоровительные лагеря в ранний осенний, зимний и поздний весенний периоды в качестве базы отдыха. В этом случае предприятия неизбежно сталкиваются с необходимостью документального оформления различных видов услуг, оказанных объектом социальной сферы. Как правило, организация и проведение детского отдыха в летний период оформляются путевками, являющимися бланками строгой отчетности, в то время как путевки на базу отдыха такими бланками не являются. Кроме того, оздоровительный (спортивный) лагерь также может использоваться для проведения различных коллективных мероприятий без оформления каких-либо путевок.

Расходы по изготовлению бланков путевок включаются в состав общехозяйственных расходов и отражаются следующими проводками:

Д-т сч. 25 К-т сч. 60 - отражены расходы по изготовлению бланков путевок

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - выделен НДС, подлежащий уплате (уплаченный) поставщику при изготовлении бланков путевок

Д-т сч. 006 - отражено получение бланков путевок оздоровительного лагеря (базы отдыха).

В период работы оздоровительного (спортивного) лагеря по назначению, то есть когда он используется для отдыха детей и подростков, а путевки в лагерь оформлены по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 10 декабря 1999 г. N 90н "Об утверждении бланков строгой отчетности", оказываемые этим объектом услуги освобождаются от обложения НДС в соответствии с пп.18 п.3 ст.149 НК РФ.

В случае когда данный объект социальной сферы также используется в качестве базы отдыха, операции по предоставлению услуг которой подлежат налогообложению в общем порядке, необходимо организовать раздельный учет облагаемых и необлагаемых (освобожденных от налогообложения) операций (п.4 ст.149 НК РФ).

Подпунктом 1 п.2 ст.170 НК РФ установлено, что сумма "входного" НДС включается в стоимость приобретенных товарно-материальных ценностей при их использовании для операций, освобожденных от налогообложения. В случае принятия к вычету "входного" НДС по ТМЦ, которые в дальнейшем были использованы в не облагаемых НДС операциях, эти суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет (п.3 ст.170 НК РФ).

При осуществлении операций, как облагаемых, так и не облагаемых НДС, можно предложить следующую методику расчета сумм налога, подлежащих вычету или включению в стоимость ТМЦ или непосредственно в затраты, связанные с оказанием освобожденных от НДС услуг.

• Определяем долю выручки, облагаемую НДС, как отношение выручки от продажи облагаемых НДС услуг к общей сумме выручки от продаж, полученной объектом социальной сферы.
• Доля выручки, не облагаемая НДС, рассчитывается как отношение выручки от продажи необлагаемых (освобожденных от налогообложения) услуг к общей сумме выручки от продаж, полученной объектом социальной сферы.
• Определяем сумму НДС, подлежащую налоговому вычету, путем перемножения общей суммы НДС, уплаченной поставщикам и подрядчикам по материалам, работам и услугам, использованным для оказания услуг, на долю выручки от оказания услуг, облагаемых НДС.
• Рассчитываем сумму НДС, подлежащую отнесению на затраты по оказанию услуг, путем перемножения общей суммы НДС, уплаченной поставщикам и подрядчикам по материалам, работам и услугам, использованным для оказания услуг, на долю выручки от оказания услуг, не облагаемых (освобожденных от налогообложения) НДС.

Операции, связанные с вычетом НДС, отражаются бухгалтерскими записями в общеустановленном порядке. Включение "входного" НДС в состав затрат отражается проводкой:

Д-т сч. 25 К-т сч. 19 - включен НДС в состав общепроизводственных расходов в части, относящейся к необлагаемым (освобожденным от налогообложения) услугам.

В конце отчетного периода (месяца) затраты, учтенные на счете 25 "Общепроизводственные расходы", в полном объеме списываются в дебет счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

При расчете величины выручки от услуг оздоровительного лагеря бухгалтеры неизбежно сталкиваются еще с одним вопросом: в какой момент необходимо признать доходы от предоставления услуг оздоровительного детского лагеря (базы отдыха), если продажа путевок осуществляется в одном отчетном периоде, а фактическое оказание услуг - в другом?

Для ответа на поставленный вопрос обратимся к ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организаций". В них предусмотрено, что доходы и расходы признаются в бухгалтерской отчетности с учетом взаимосвязи между ними (соответствие доходов и расходов) (п.12 ПБУ 9/99 и п.19 ПБУ 10/99).

В момент получения оплаты за путевку услуги еще не оказаны, а расходы будут понесены позже, в момент фактического оказания услуг. Следовательно, условия признания выручки, полученной объектом социальной сферы, в том числе принцип соответствия доходов и расходов, не выполняются. Поэтому полученные денежные средства за путевку в бухгалтерском учете должны быть признаны доходами будущих периодов с последующим их списанием в состав доходов в период фактического оказания услуг.

В своей практической работе бухгалтеры чаще всего встречаются со следующими услугами оздоровительного лагеря (базы отдыха) в зависимости от условий продажи путевок (формирования стоимости предоставляемых услуг):

• продажа путевок сторонним организациям или физическим лицам по рыночной стоимости;
• продажа путевок своим сотрудникам по льготной цене;
• безвозмездное предоставление путевок своим сотрудникам.

В рассматриваемых ситуациях списание затрат объекта социальной сферы в бухгалтерском учете должно производиться не только в корреспонденции со счетом 90 "Продажи", но и со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" и 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Для определения выручки в разрезе отчетных периодов и соответствующей ей доли затрат предприятию необходимо разработать специальные методики. В первую очередь для правильного распределения затрат и выявления финансового результата в зависимости от условий продажи путевок возникает потребность в определении единицы измерения услуги. Наиболее логично принять за единицу измерения услуги один койко-день.

• выручка от продаж услуг, оказанных каждому отдыхающему (каждой путевке), определяется с учетом количества койко-дней, приходящихся на отчетный период, и продажной стоимости каждой путевки;
• стоимостная оценка реализации за отчетный месяц в целом по оздоровительному лагерю (базе отдыха) определяется путем суммирования стоимостной оценки выручки от продаж услуг, приходящейся на отчетный период по каждому отдыхающему (каждой путевке).

Помимо расчетов, связанных с определением ежемесячной суммы выручки, необходимо произвести расчеты фактической себестоимости предоставляемых услуг. Можно порекомендовать следующую методику расчета фактической себестоимости одного койко-дня. В оперативном учете определяется суммарное количество койко-дней, приходящихся на отработанные в отчетном периоде (месяце) путевки. При делении фактических затрат, учтенных по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", на количество отработанных койко-дней в отчетном периоде определяется себестоимость одного койко-дня.

Сумма затрат по безвозмездно переданным путевкам определяется исходя из фактической себестоимости одного койко-дня и количества отработанных койко-дней переданным путевкам. Затраты по безвозмездно переданным путевкам списываются с кредита счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", субсчет "Оказание услуг базами отдыха" или "Оказание услуг оздоровительными лагерями" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Внереализационные расходы".

Сумма затрат по проданным путевкам определяется исходя из фактической себестоимости одного койко-дня и отработанных койко-дней по проданным путевкам. Затраты по проданным путевкам списываются с кредита счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", субсчет "Оказание услуг базами отдыха" или "Оказание услуг оздоровительными лагерями" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость оказанных услуг объектами здравоохранения, физкультуры и социального обеспечения".

Еще одной особенностью оказания услуг объектом социальной сферы на многих предприятиях является выдача оформленных бланков путевок своим работникам на условиях удержания стоимости путевки из заработной платы, а сторонним организациям и лицам - на условиях предварительной оплаты. Особенно актуальным этот порядок становится при оказании услуг базой отдыха.

При реализации услуг базы отдыха оформляются путевки, не являющиеся бланками строгой отчетности, поэтому согласно НК РФ при поступлении денежных средств необходимо исчислить и уплатить НДС. Этот налог в момент получения оплаты за путевку подлежит отражению по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты по отложенным обязательствам" аналогично расчетам с бюджетом по полученным авансам.

В бухгалтерском учете операции по реализации услуг оздоровительного лагеря (базы отдыха) отражаются следующими проводками:

Д-т сч. 70 К-т сч. 73 - удержана стоимость путевки из оплаты труда работников организации

Д-т сч. 50 К-т сч. 73 - полученные денежные средства в оплату за путевку

Д-т сч. 73 К-т сч. 98 - отражены доходы будущих периодов (если реализация путевок своим работникам и фактическое оказание услуг приходятся на разные месяцы)

Д-т сч. 50, 51 К-т сч. 62 - отражена оплата путевок сторонними организациями

Д-т сч. 62 К-т сч. 98 - отражены доходы будущих периодов (если реализация путевок сторонним организациям и фактическое оказание услуг приходятся на разные месяцы)

К-т сч. 006 - выданы путевки работникам (сторонним организациям)

Д-т сч. 76 К-т сч. 68 - исчислен НДС при оплате путевки (если услуги оказаны базой отдыха)

Д-т сч. 98 К-т сч. 90 - отражена выручка от оказания услуг детского оздоровительного лагеря (базы отдыха)

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 - начислен НДС (если услуги оказаны базой отдыха)

Д-т сч. 76 К-т сч. 68 - методом "красное сторно" предъявлен к вычету исчисленный с аванса НДС

Д-т сч. 90 К-т сч. 29 - списаны затраты в части, приходящейся на реализацию услуг по рыночным или льготным ценам

Д-т сч. 99 (90) К-т сч. 90 (99) - выявлен убыток (прибыль) от оказания услуг объектом социальной сферы

Д-т сч. 91 К-т сч. 29 - списаны затраты, приходящиеся на путевки, переданные безвозмездно.

В случае если реализация путевок и фактическое оказание услуг осуществляются в одном и том же периоде, счет 98 "Доходы будущих периодов" не используется. Отражение указанных операций осуществляется с применением счета 90 "Продажи" в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", если путевки реализуются своим сотрудникам, и в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", если путевки реализуются сторонним организациям.

Пример 1 . На балансе АО "Импульс" как отдельное структурное подразделение числится оздоровительный детский лагерь "Ласточка". Основное назначение лагеря - организация отдыха детей работников АО в летний период. При этом часть путевок для отдыха детей реализуется сторонним организациям.

Путевки в детский лагерь проданы в марте на две летние смены, каждая из которых является переходящей: первая смена - с 15 июня по 8 июля, вторая - с 12 июля по 4 августа. Полная стоимость путевки - 9000 руб., время пребывания - 24 дня, всего отдыхающих в каждой смене - 30 детей, из которых 10 человек оплатили полную стоимость путевки (сторонние покупатели), 15 человек - по льготной цене 3600 руб. (свои работники), а 5 человек получили путевки бесплатно (свои работники). Затраты по содержанию оздоровительного лагеря в июне составили 122 400 руб., а в июле - 273 000 руб.

Для расчета финансового результата сначала рассчитываем себестоимость одного койко-дня:

Июнь: 122 400 руб.: (16 дн. х 30 чел.) = 255 руб.

Июль: 273 000 руб.: ((8 дн. + 20 дн.) х 30) = 325 руб.

Реализация путевок в марте

Д-т сч. 50 К-т сч. 73 - 108 000 руб. - полученные денежные средства от своих сотрудников в оплату за льготные путевки (15 чел. х 2 см. х 3600 руб.)

К-т сч. 006 - переданы путевки своим работникам

Д-т сч. 73 К-т сч. 98 - 108 000 руб. - отражены доходы будущих периодов по путевкам, оплаченным по льготной цене

Д-т сч. 50 К-т сч. 62 - 180 000 руб. - полученные денежные средства от сторонних покупателей в оплату за путевки (10 чел. х 2 см. х 9000 руб.)

К-т сч. 006 - переданы путевки сторонним покупателям

К-т сч. 006 - переданы путевки бесплатно своим работникам

Оказание услуг в июне

Д-т сч. 98 К-т сч. 90 - 36 000 руб. - отражена выручка, приходящаяся на июнь от реализации путевок своим работникам по льготной стоимости (3600 руб.: 24 дн. х 16 дн. х 15 чел.)

Д-т сч. 98 К-т сч. 90 - 60 000 руб. - отражена выручка, приходящаяся на июнь от реализации путевок сторонним организациям (9000 руб.: 24 дн.: 16 дн. х 10 чел.)

Д-т сч. 90 К-т сч. 29 - 102 000 руб. - списаны затраты, приходящиеся на реализацию услуг объекта социальной сферы (25 чел. х 255 руб. х 16 дн.)

Д-т сч. 99 К-т сч. 90 - 6000 руб. - выявлен убыток от реализации услуг оздоровительного лагеря (36 000 руб. + 60 000 руб. - 102 000 руб.)

Д-т сч. 91 К-т сч. 29 - 20 400 руб. - списаны затраты по безвозмездному оказанию услуг во внереализационные расходы (5 чел. х 255 руб. х 16 дн.)

Д-т сч. 70 К-т сч. 68 - 2652 руб. - удержан подоходный налог с сотрудников, которым услуги оказаны безвозмездно

Оказание услуг в июле

Д-т сч. 98 К-т сч. 90 - 63 000 руб. - отражена выручка, приходящаяся на июль от реализации путевок своим работникам по льготной стоимости (3600 руб.: 24 дн. х 28 дн. х 15 чел.)

Д-т сч. 98 К-т сч. 90 - 105 000 руб. - отражена выручка, приходящаяся на июль от реализации путевок сторонним организациям (9000 руб.: 24 дн. х 28 дн. х 10 чел.)

Д-т сч. 90 К-т сч. 29 - 227 500 руб. - списаны затраты, приходящиеся на реализацию услуг объекта социальной сферы (25 чел. х 325 руб. х 28 дн.)

Д-т сч. 99 К-т сч. 90 - 59 500 руб. - выявлен убыток от реализации услуг оздоровительного лагеря (63 000 руб. + 105 000 руб. - 227 500 руб.)

Д-т сч. 91 К-т сч. 29 - 45 500 руб. - списаны затраты по безвозмездному оказанию услуг в состав внереализационных расходов (5 чел. х 325 руб. х 28 дн.)

Д-т сч. 70 К-т сч. 68 - 5915 руб. - удержан подоходный налог с сотрудников, которым услуги оказаны безвозмездно.

Взаимоотношения с ФСС

В 2004 г. средства обязательного социального страхования могут быть направлены на полную или частичную оплату стоимости путевок для детей в детские санаторные оздоровительные лагеря круглогодичного действия, загородные стационарные детские оздоровительные лагеря (ст.10 ФЗ от 8 декабря 2003 г. N 166-ФЗ "О бюджете ФСС РФ на 2004 год").

При частичной или полной оплате путевок за счет средств обязательного социального страхования стоимость путевок и соответственно выручка от оказания услуг объектом социальной сферы отражается в бухгалтерском учете в полном размере с учетом сумм, компенсированных фондом.

В учете эти операции отражаются проводками:

Д-т сч. 62, 73 К-т сч. 98 - отражена стоимость путевки в полном размере как доходы будущих периодов

Д-т сч. 69 К-т сч. 62, 73 - стоимость путевки частично или в полной сумме оплачена за счет средств социального страхования.

Пример 2 . В примере 1 продажа путевок своим сотрудникам производилась по льготной цене. Однако возможна ситуация, при которой погашение части стоимости путевки берет на себя ФСС. По сравнению с примером 1 в примере 2 за счет средств социального страхования оплачивается разница между рыночной и льготной стоимостью путевок, а также в полной сумме оплачивается стоимость бесплатно предоставленных путевок. Тогда операции по реализации путевок отражаются следующими записями.

Реализация путевок в марте

Д-т сч. 50 К-т сч. 73 - 108 000 руб. - полученные денежные средства от своих сотрудников в оплату за льготные путевки

(15 чел. х 2 см. х 3600 руб.)

Д-т сч. 69 К-т сч. 73 - 162 000 руб. - частично, за счет средств социального страхования оплачена путевка, предоставленная своим сотрудникам

(15 чел. х 2 см. х (9000 руб. - 3600 руб.))

Д-т сч. 73 К-т сч. 98 - 270 000 руб. - отражены доходы будущих периодов по путевкам, оплаченным по льготной цене

Д-т сч. 50 К-т сч. 62 - 180 000 руб. - полученные денежные средства от сторонних покупателей в оплату за путевки

(10 чел. х 2 см. х 9000 руб.)

Д-т сч. 62 К-т сч. 98 - 180 000 руб. - отражены доходы будущих периодов по путевкам, оплаченным сторонними покупателями

Д-т сч. 69 К-т сч. 73 - 90 000 руб. - полностью, за счет средств социального страхования оплачены путевки, предоставленные своим сотрудникам

(5 чел. х 2 см. х 9000 руб.)

К-т сч. 006 - переданы оформленные путевки.

Оказание услуг в июне

Д-т сч. 98 К-т сч. 90 - 180 000 руб. - отражена выручка, приходящаяся на июнь от реализации путевок

(9000 руб.: 24 дн. х 16 дн. х 30 чел.)

Д-т сч. 90 К-т сч. 29 - 122 400 руб. - списаны затраты, приходящиеся на реализацию услуг объекта социальной сферы

(30 чел. х 255 руб. х 16 дн.)

Д-т сч. 90 К-т сч. 99 - 57 600 руб. - выявлена прибыль от реализации услуг оздоровительного лагеря

(180 000 руб. - 122 400 руб.)

Оказание услуг в июле

Д-т сч. 98 К-т сч. 90 - 315 000 руб. - отражена выручка, приходящаяся на июль от реализации путевок

(9000 руб.: 24 дн. х 28 дн. х 30 чел.)

Д-т сч. 90 К-т сч. 29 - 273 000 руб. - списаны затраты, приходящиеся на реализацию услуг объекта социальной сферы

(30 чел. х 325 руб. х 28 дн.)

Д-т сч. 90 К-т сч. 99 - 42 000 руб. - выявлена прибыль от реализации услуг оздоровительного лагеря

(315 000 руб. - 273 000 руб.).

Особенности исчисления налога на прибыль

Статьей 275.1 НК РФ установлен особый порядок обложения налогом на прибыль операций, осуществляемых в рамках деятельности объектов социальной сферы. База по налогу на прибыль по деятельности таких объектов, выделенных на обособленный баланс, определяется отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В указанной статье Кодекса дан исчерпывающий список объектов социальной сферы, на которые распространяется ее действие. В частности, в этот список включены детские оздоровительные лагеря (детские лагеря отдыха).

Для признания убытка при осуществлении деятельности объекта социальной сферы необходимо одновременное выполнение следующих условий:

• стоимость услуг, оказываемых таким объектом, должна соответствовать стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с их использованием;
• понесенные расходы объекта социальной сферы не должны превышать обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
• условия оказания услуг объектом социальной сферы существенно не должны отличаться от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если хотя бы одно из указанных условий не выполняется, то полученный объектом социальной сферы убыток в отчетном периоде не будет принят для целей налогообложения. В то же время у налогоплательщика имеется право направить на его погашение прибыль, полученную им в последующие отчетные периоды при осуществлении указанного вида деятельности. Срок, в течение которого можно погашать убыток, не должен превышать 10 лет.

Особый порядок установлен для градообразующих организаций, в состав которых в качестве структурных подразделений входят объекты социальной сферы. Эти организации вправе принять фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов. Однако имеется существенное ограничение. Понесенные расходы могут быть признаны только в пределах утвержденных органами местного самоуправления нормативов на содержание аналогичных объектов.

Если органами местного самоуправления такие нормативы не утверждены, налогоплательщики вправе применять порядок определения расходов на содержание этих объектов, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории и подведомственных органам местного самоуправления.

Если вышеуказанные объекты находятся по отношению к головной организации на территории иного муниципального образования, применяются нормативы, утвержденные органами местного самоуправления по месту нахождения этих объектов.

Н.Андрианова

компания ENERGY CONSULTING

компания ENERGY CONSULTING

При составлении отчетности по МСФО часто возникает вопрос учета объектов социальной сферы (таких, как детские сады, базы отдыха, стадионы, здравпункты, объекты гражданской обороны, общежития, столовые и т. п.). Единого методологического подхода, применимого ко всем объектам социальной сферы, не существует. В статье приведены подходы к учету объектов социальной сферы в зависимости от их характера, назначения и способа использования предприятием.

При решении вопроса об учете объектов социальной сферы по МСФО прежде всего следует определить, является объект расходом или активом.

Если объект классифицируется как расход, то его стоимость списывается в момент приобретения. Если объект является активом, то следует определить вид актива и учесть его при первоначальном признании в соответствии с положениями стандарта, применимого к этому виду активов. В случае наличия признаков обесценения, актив должен быть протестирован на обесценение либо как отдельная ЕГДС , либо как корпоративный актив (т. е. в составе других ЕГДС).

Объекты, относящиеся к социальной сфере, в зависимости от обстоятельств могут учитываться в качестве:

• основных средств;
• расходов;
• других категорий активов, таких, как:

— активы, предназначенные для продажи (если удовлетворяют критериям признания согласно МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»);
— инвестиционная недвижимость (если удовлетворяют критериям признания согласно МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество»);
— нематериальные активы и/или финансовые активы (если удовлетворяют критериям признания согласно IFRIC 12 «Концессионные соглашения на предоставление услуг»).

Наиболее часто объекты социальной сферы учитываются в качестве основных средств или расходов. Рассмотрим квалификацию объекта в качестве ОС или расхода, примеры квалификации объектов в другие категории и вопросы обесценения объектов.

Основные средства или расходы

Согласно п. 4.44 Концептуальной основы (Conceptual Framework) признание актива происходит в случае, если:

• высока вероятность притока будущих экономических выгод от объекта;
• объект может быть надежно оценен.

Как правило, объект социальной сферы будет иметь надежную стоимостную оценку. Основным вопросом для признания объекта социальной сферы активом является вероятность притока будущих экономических выгод.

Согласно п. 6 МСФО (IAS) 16 «Основные средства», основные средства — это материальные активы, которые:

• предназначены для использования в процессе производства или поставки товаров и предоставления услуг, при сдаче в аренду или в административных целях;
• предполагаются к использованию в течение более чем одного отчетного периода.

При выполнении критериев признания в качестве активов, объекты социальной сферы могут быть признаны основными средствами как объекты, необходимые для предоставления услуг в административных целях.

СПРАВОЧНО
МСФО (IAS) 16.11 гласит: «Приобретение объектов основных средств может осуществляться в целях обеспечения безопасности или в целях защиты окружающей среды. Хотя приобретение таких объектов и не приводит непосредственно к увеличению будущих экономических выгод от использования конкретного существующего объекта основных средств, оно может быть необходимо для получения предприятием будущих экономических выгод от использования других принадлежащих ему активов.
Такие объекты основных средств могут быть признаны в качестве активов, поскольку они обеспечивают предприятию будущие экономические выгоды от использования зависимых активов, превышающие выгоды, которые могли бы быть получены, если бы такие активы не были приобретены.
Например, предприятие химической промышленности может внедрить новые технологии работы с химикатами, обеспечивающие соблюдение требований по охране окружающей среды при производстве и хранении опасных химических веществ; связанная с этим модернизация производственных помещений признается в качестве актива, поскольку без нее предприятие не может производить и продавать химическую продукцию».

Аналогичным образом приобретение и владение объектами социальной сферы хотя и не приводит непосредственно к увеличению будущих экономических выгод от использования этих объектов, однако может быть необходимо для использования других активов предприятия.
Предприятие может получать экономические выгоды в виде, например:

• экономии затрат;
• привлечения более квалифицированного персонала по сравнению с другими предприятиями (дополнительное неденежное вознаграждение в виде возможности пользоваться бесплатно социальной инфраструктурой);
• повышения эффективности труда;
• уменьшения текучести кадров (что приводит к снижению расходов на подготовку новых специалистов);
• увеличения эффективной продолжительности рабочего дня (например, когда сотрудники тратят меньше времени на обед благодаря имеющейся на территории столовой) и др.

Кроме того, предприятие, которое, осуществляя свою деятельность, оказывает какое-либо негативное влияние на окружающую среду и/или может нанести вред здоровью сотрудников, может быть по законодательству или добровольно обязано проводить некие действия для устранения указанных негативных эффектов. Если для этого предприятию нужны активы, то такие активы будут признаны основными средствами, поскольку, не приобретя такие активы, предприятие не сможет получать экономические выгоды от своей основной деятельности. Для того, чтобы актив был признан по этому пункту, негативный эффект должен оказываться в течение длительного времени, а актив должен в течение длительного времени «страховать» предприятие от этого негативного эффекта.

Таким образом, главным вопросом признания в качестве основного средства для каждого конкретного объекта социальной сферы является вероятность поступления будущих экономических выгод от объекта или других, зависимых, объектов.

Ниже приведены вопросы, ответы на которые вместе или по отдельности могут помочь определить вероятность получения будущих экономических выгод.

• Каково назначение объекта?
• Существует ли возможность продажи объекта?
• Есть ли у предприятия социальные обязательства, приводящие к необходимости владения активом?
• Каким образом приобретен объект: передан на содержание городом (в том числе по IFRIC 12) или построен/приобретен самостоятельно / за плату?
• Каково отношение менеджмента к безвозмездной передаче объекта городу / другой компании?
• Взимается ли плата за доступ к объекту?

Назначение объекта
Для определения вероятности получения будущих экономических выгод от объекта необходимо точно выяснить назначение объекта. Например, такой объект, как оранжерея , может быть предназначен для выращивания овощей, необходимых для столовой, и менеджмент полагает, что выращивание овощей экономически более выгодно, чем их приобретение на рыночных условиях; тогда будущие экономические выгоды вероятны и объект можно признать активом. Или объект мог быть приобретен в момент приобретения земельного участка, на котором он расположен, никак не используется и использование его не планируется, в будущем объект подлежит сносу. В таком случае объект не может быть признан активом.
Другой пример — объект «питомник для собак » на производственном предприятии. Если объект предназначен для содержания собак, охраняющих территорию, тогда он может быть признан активом, поскольку объект нужен для обеспечения сохранности активов.
Но если питомник используется как приют для бездомных собак (и предприятие не имеет никаких обязательств по содержанию такого приюта, не получает никаких бюджетных или иных сторонних средств для содержания объекта и делает это исключительно в благотворительных целях), то этот объект не может быть признан активом.
В случае использования объекта «питомник для собак» с целью благотворительности в пользу животных и тем самым улучшения репутации предприятия, строго говоря, нельзя отрицать возможности поступления будущих экономических выгод в результате улучшения репутации, но вероятность притока экономических выгод в связи с таким улучшением невозможно достоверно оценить. Поэтому такой питомник не может быть признан активом.
Еще один пример — общежитие . Предприятие могло построить или приобрести общежитие для работников, поскольку производство предприятия находится далеко от населенных пунктов и возить работников ежедневно с работы и на работу невозможно или предприятие широко использует труд иностранных или иногородних работников. В этом случае предприятие владеет общежитием, поскольку не может без него обойтись. Общежитие приносит экономические выгоды и может быть признано активом.
Другая ситуация: общежитие было передано предприятию городом по договору, при этом предприятие практически не использует общежитие, его в основном использует город для предоставления иногородним работникам коммунальных служб города. Предприятие не может продать общежитие и не может изменить его назначение, т. к. оно не принадлежит предприятию на праве собственности, а назначение и использование объекта определено в договоре. В этом случае общежитие не принесет экономических выгод и не может быть признано активом.

Обратите внимание! При определенных условиях общежитие может учитываться как инвестиционная недвижимость (см. далее).

Возможность продажи объекта
Если приобретенный объект можно продать, то, скорее всего, объект может быть признан основным средством (или, в случае выполнения критериев признания в соответствии с МСФО (IFRS) 5, активом, предназначенным для продажи).
Например, фитнес-клуб в черте города, принадлежащий предприятию на праве собственности, который используется для оздоровления сотрудников и не приносит дохода, владение которым не является обязательным для предприятия (в коллективном договоре нет нерасторжимого условия о предоставлении работникам услуг собственного фитнес-клуба). Предприятие имеет возможность его продать и тем самым получить экономические выгоды в будущем. В этом случае фитнес-клуб может быть признан активом.
В то же время такой объект, как стадион , может быть передан на баланс городообразующему предприятию городом «в нагрузку», т. к. стадион находится на территории предприятия, и по договору с городом предприятие должно его охранять и обеспечивать электро-
энергией. Предприятие не может продать стадион. Стадион содержит другая организация, она взимает плату за проход и несет издержки по поддержанию данного объекта в функционирующем состоянии. Таким образом, у предприятия нет и не ожидается экономических выгод от использования стадиона. В таком случае он не может быть признан активом.
Другой пример — квартира в жилом доме , которая принадлежит предприятию на праве собственности. Такая квартира используется для размещения командировочных сотрудников, приезжающих из других подразделений предприятия. Предприятие в любой момент может продать квартиру и тем самым получить экономические выгоды. Квартира может учитываться в качестве основного средства. Аналогично можно рассуждать в отношении баз отдыха и других объектов недвижимости, принадлежащих предприятию на праве собственности.

Обратите внимание! При определенных условиях объекты, которые готовятся к продаже, могут учитываться в соответствии с МСФО (IFRS) 5 (см. далее).
При определенных условиях квартиры, базы отдыха и прочие объекты недвижимости могут учитываться как инвестиционная недвижимость.

Наличие у предприятия социальных обязательств, приводящих
к необходимости владения активом
Если социальные обязанности предприятия предусматривают предоставление социальных объектов, то эти объекты могут быть признаны активами только в том случае, если существует высокая вероятность получения предприятием будущих экономических выгод.
Например, если производство предприятия находится в отдаленном от населенных пунктов месте, где нет поликлиник и детских садов , а условиями коллективных договоров предусмотрено предоставление таких социальных объектов работникам, то владение этими объектами является обязательством предприятия. Если условия таковы, что работники, не получив этих объектов, не будут работать на предприятии, то будущие экономические выгоды от объектов очевидны: они необходимы для обеспечения возможности работы других активов предприятия. Такие объекты можно признать активами.
Но если предприятие находится в городе, где есть городские поликлиники и детские сады, то даже при наличии в коллективном договоре условий о предоставлении таких объектов нельзя определенно сказать о вероятности получения будущих экономических выгод от них, поскольку сложно оценить, будут ли работники работать на предприятии при отсутствии таких объектов. В этом случае нужно проводить анализ глубже и разбираться, приносят ли объекты экономические выгоды в виде привлечения более квалифицированного персонала, повышения эффективности труда, уменьшения текучести кадров, увеличения эффективной продолжительности рабочего дня и т. д. Возможно также, что за счет предоставления таких объектов предприятие привлекает работников на меньшую зарплату по сравнению с другими предприятиями города. Если ожидаемые экономические выгоды соотносимы с расходами на содержание объектов, тогда такие объекты можно признать активами. Если же экономические выгоды от использования объекта ничтожны в сравнении с расходами на содержание объектов, тогда объекты должны быть признаны расходами.
Если такие объекты, как детские сады, поликлиники и больницы, были построены или приобретены предприятием в рамках договора с государством и предприятие, согласно договору, обязано использовать объекты для оказания услуг, определенных договором, и не может изменить вид деятельности объектов, не может самостоятельно устанавливать цены на услуги, а также не может продать объекты, такие объекты попадают в сферу IFRIC 12 и права их использования могут быть признаны как НМА.
Другой пример — объекты гражданской обороны (ГО) , например убежища. Предприятие может владеть объектом ГО на праве ответственного хранения и пользования, права собственности на объекты ГО у предприятий нет. У предприятия есть обязанность по поддержанию объекта ГО в сохранности и готовности к использованию по назначению.
Несмотря на то что у предприятия есть обязательство владеть объектом ГО, это обязательство не является следствием деятельности предприятия, поэтому объект ГО не может быть отнесен к основным средствам по аналогии с объектами охраны окружающей среды на химическом предприятии (МСФО (IAS) 16.11). Объект ГО не будет приносить предприятию экономических выгод, следовательно, не может быть признан активом.
Еще один пример — медицинский пункт на опасном производстве. У предприятия есть обязательство иметь такой пункт, и это обязательство является следствием работы предприятия (опасное производство, возможны травмы работников), тогда объект является активом, по аналогии с объектами охраны окружающей среды на химическом предприятии (МСФО (IAS) 16.11).

Способ приобретения
Объекты социальной сферы могут быть самостоятельно приобретены или построены предприятием или могут быть переданы предприятию городом на содержание. Приобретение объектов по решению предприятия может говорить о том, что объект, скорее всего, нужен предприятию и, следовательно, будет приносить экономические выгоды в той или иной форме. Получение объекта от города на содержание, вмененное предприятию в социальные обязанности, может свидетельствовать о том, что экономических выгод объект не приносит.

Отношение менеджмента к безвозмездной передаче объекта
Руководство предприятия, как правило, понимает, будет ли объект социальной сферы приносить экономические выгоды или нет. Хорошим индикатором может быть вопрос о том, готово ли руководство предприятия безвозмездно отдать объект городу или другой компании. Если руководство готово отдать объект безвозмездно, следовательно, никаких экономических выгод оно не ожидает. В случае если руководство не готово безвозмездно отказаться от объекта, следует выяснить, в каком виде и какие экономические выгоды руководство ожидает получать от объекта, и, возможно, признать актив.

Плата за доступ к объекту
Если у предприятия есть возможность и намерение взимать плату за доступ к объекту и у руководства есть намерение и возможность сделать объект прибыльным в будущем, такой объект можно признать активом.
Если объект глубоко убыточный и у руководства нет возможности
и/или намерения сделать этот объект прибыльным в будущем, то следует рассмотреть, какие экономические выгоды приносит объект помимо взимаемой платы. Если помимо взимаемой платы никаких других ощутимых экономических выгод объект не приносит и не будет приносить в будущем, его следует признать расходом.
Если от объекта ожидаются экономические выгоды в виде уменьшения затрат, улучшения отдачи от труда работников и т. п., тогда нужно проанализировать, насколько такие экономические выгоды могут перекрыть ожидаемые убытки. Если ожидаемые экономические выгоды в совокупности могут перекрыть убытки, то объект можно признать активом, в противном случае — расходом.

Обратите внимание! Построенные или приобретенные предприятием в рамках договора с государством социальные объекты, за возможность доступа к которым предприятие имеет право взимать плату, могут попадать под действие IFRIC 12 (см. далее).

Учет в качестве других категорий активов

Объекты социальной сферы при определенных обстоятельствах могут учитываться в качестве:

• активов, предназначенных для продажи (если удовлетворяют критериям признания согласно МСФО (IFRS) 5);
• инвестиционной недвижимости, если удовлетворяют критериям признания согласно МСФО (IAS) 40;
• нематериальных активов, если удовлетворяют критериям признания согласно IFRIC 12.

Активы, предназначенные для продажи
Согласно п. 6-7 МСФО (IFRS) 5 «предприятие должно классифицировать долгосрочный актив (или выбывающую группу) как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена в основном за счет продажи, а не посредством продолжающегося использования.
Для этого актив (или выбывающая группа) должен быть в наличии для немедленной продажи в его текущем состоянии и только на условиях обычных и обязательных при продаже таких активов (или выбывающих групп), и его продажа должна быть в высшей степени вероятной» . Учет таких активов ведется по наименьшей балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.

Инвестиционное имущество
Согласно IAS 40.5 «инвестиционное имущество — недвижимость (земля или здание, либо часть здания, либо и то и другое), находящаяся во владении (собственника или арендатора по договору финансовой аренды) с целью получения арендных платежей или прироста стоимости капитала, или того и другого, но:
a) не для использования в производстве или поставке товаров, оказании услуг, в административных целях;
b) не для продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности».

Такие объекты, как квартиры, могут попадать в данную категорию активов, если не используются и предназначены для прироста стоимости капитала.
Такие объекты, как гостиницы, квартиры, общежития, рестораны и т. п., могут попадать в данную категорию активов, если используются путем сдачи в аренду.

IFRIC 12: Объекты, полученные по концессионным соглашениям
IFRIC 12 рассматривает ситуацию, в которой предприятие, в рамках договора с государством, строит или приобретает объект социальной инфраструктуры для государства, а государство предоставляет (передает) предприятию этот объект для управления и обслуживания этой инфраструктуры, предоставляет право взимать плату за услуги социальной инфраструктуры. В конце срока договора объект переходит к государству.
Такой договор обязывает предприятие оказывать общественности услуги (за плату) от имени государства.
Примерами таких объектов могут быть построенные или приобретенные предприятием для государства поликлиники, больницы, детские сады, дороги, взлетные полосы и т. п. Вместо платы за приобретенные для него или построенные для него социальные объекты, государство передает их предприятию по договору, и в договоре указано, как именно предприятие обязано использовать объект, кому должны предоставляться услуги и по какой цене (IFRIC 12.5).
Согласно п. 11 IFRIC 12 такая инфраструктура не должна признаваться в составе основных средств предприятия, потому что соглашение на предоставление договорных услуг не передает оператору право на контроль использования инфраструктуры общественного обслуживания. У предприятия есть доступ к управлению инфраструктурой для предоставления общественных услуг от имени поставщика концессии в соответствии с условиями, определенными в контракте.
Предприятие, которое построило или приобрело объект в рамках такого договора, должно признать право пользования объектом, т. е. признать нематериальный актив.

Обесценение

Если у предприятия есть признаки обесценения, то предприятие обязано протестировать основные средства на обесценение.
Для тестирования социальных объектов, признанных активами, на предмет обесценения следует определить уровень, на котором активы проверяются на предмет обесценения, а именно: определить, является ли социальный объект отдельной ЕГДС или корпоративным активом. От этого будет существенным образом зависеть результат теста.

СПРАВОЧНО
ЕГДС (МСФО (IAS) 36.6) — «единица, генерирующая денежные средства (генерирующая единица), — наименьшая идентифицируемая группа активов, которая генерирует приток денежных средств, в значительной степени независимый от притока денежных средств от других активов или групп активов».
Корпоративные активы (МСФО (IAS) 36.6) — «активы, помимо гудвила, которые способствуют поступлению денежных средств в будущем как от рассматриваемой генерирующей единицы, так и от других генерирующих единиц».

Согласно п. 70-71 МСФО (IAS) 36, «если для продукции, производимой активом или группой активов, существует активный рынок, такой актив или группа активов идентифицируется как генерирующая единица, даже если часть продукции или она вся используется для внутренних нужд... Даже если вся или часть продукции, произведенной активом или группой активов, используется другими генерирующими единицами предприятия (например, продукция на промежуточной стадии изготовления), данный актив или группа активов формирует отдельную генерирующую единицу, если предприятие могло бы продать продукцию на активном рынке».
Таким образом, даже если социальный объект используется только сотрудниками предприятия, но на его услуги есть активный рынок (социальный объект мог бы оказывать услуги третьим лицам), такой объект должен считаться отдельной ЕГДС и тестироваться на обесценение отдельно от других ЕГДС.
Если же активного рынка на услуги объекта нет, то объект будет считаться корпоративным активом. Для определения возмещаемой стоимости стоимость корпоративного актива должна быть распределена между теми ЕГДС, которые получают выгоды от использования этого корпоративного актива. Затем возмещаемая стоимость рассчитывается для этих ЕГДС и сравнивается с балансовой стоимостью этих ЕГДС с учетом распределенной стоимости корпоративного актива.
К социальным объектам, которые могут считаться отдельными ЕГДС, можно отнести, например, такие объекты:

• пансионат,
• земельный участок под базу отдыха,
• общежитие,
• стадион,
• здание гостиницы.

• объекты, находящиеся на закрытой территории предприятия, куда третьим лицам доступ запрещен (например, производственные столовые);
• детский сад или поликлиника в труднодоступном рабочем поселке, где основная часть жителей — работники предприятия;
• объекты, оказывающие такие специфические услуги, которые нужны только работникам предприятия.

Таким образом, объекты социальной сферы могут быть признаны расходами при приобретении, если не удовлетворяют условиям признания в качестве актива, или могут быть признаны как активы и, при наличии признаков обесценения, протестированы на обесценение.

1 - Единица, генерирующая денежные средства. — Прим. ред.